Nesta série de publicações apresentamos conceitos amplos e gerais de gestão em finanças empresariais, as possibilidades de atuação nesse setor e os princípios e métodos de ser fazer o custeio em sua empresa. As publicações são resumidas e apresentam conceitos introdutórios de cada tema. Acompanhe e inscreva-se para recebê-las direto no seu e-mail.
Na publicação passada iniciamos os estudos sobre o custeio para Tomada de Decisão e introduzimos o conceito de Margem de Contribuição. Acontece, que no exemplo que vimos, a capacidade produtiva não era um fator limitante. Este é o assunto desta publicação: Margem de Contribuição e Restrições de Capacidade Produtiva.
Em nosso primeiro exemplo[1], vamos supor uma fábrica que produz quatro produtos: A, B, C e D. Essa é uma simplificação da realidade e muitas vezes, a limitação de capacidade produtiva é uma informação que não pode ser omitida nos modelos de custeio.
Para avaliação de estoques, a empresa rateia os custos indiretos com base da Mão de obra direta, mas ela quer conhecer as vantagens de se usar o conceito de Margem de Contribuição, assim ela separa os custos variáveis de cada Modelo de produto. Ao analisar a Margem de Contribuição, vê-se que o Modelo C é o que traz mais recursos para a empresa. Lembrando que nesse exemplo, não há restrição da capacidade produtiva.
A empresa atualiza seu sistema de previsão e, embora ela quisesse vender apenas o Modelo C, há demanda para os outros 3 modelos também. Acontece, que ela tem a capacidade produtiva de 97 mil horas, enquanto, a demanda total requer 104.300 horas de máquina. Temos um problema aí: Temos um excedente de 7.300 horas que não podemos usar. Qual produto nós vamos produzir a menos para ter o lucro máximo nessa condição?
Qual era o Modelo de menor Margem de Contribuição? Era o Modelo D, correto? Ele consome 5 horas por unidade. Dividindo as 7.300 horas pelas 5 horas por unidade temos que deixaremos de fazer 1.460 unidades do Modelo D. Assim, em vez de 2.700 unidades, faremos apenas 1.240 unidades de D. Isso nos dá uma Margem de Contribuição Total de R$115.320
Mas, será que retirar as 1.460 unidades do Modelo D é a melhor opção? Se optarmos por retirar o Modelo C, temos que ele consome 11 horas por unidade. Dividindo as 7.300 horas pelas 11 horas por unidade temos que deixaremos de fazer só 664 unidades do Modelo C. Assim, em vez de 3.600 unidades, faremos apenas 2.936 unidades de C. Isso nos dá uma Margem de Contribuição Total de R$117.045, que é maior que R$115.320. Mas logo retirando o produto que era mais rentável?
Resolvemos esse impasse explicando o Fator Limitante. Nosso Fator Limitante são as horas disponíveis de máquina. Assim, precisamos avaliar não somente a Margem de Contribuição Unitária, mas a Margem de Contribuição Unitária por Hora-Máquina. Fazemos isso dividindo a Margem de Contribuição Unitária pelo Tempo Unitário de Fabricação. “Se não houver limitação na capacidade produtiva, deve-se fabricar o produto com maior Margem de Contribuição por Unidade, mas, se existir restrição de capacidade, nos interessa o produto com maior Margem de Contribuição pelo Fator Limitante de capacidade”.
Em custeio para decisão, os custos fixos eram deixados de lado. No primeiro exemplo, tínhamos 100 mil de custos fixos. Considerando a Margem de Contribuição Unitária pelo Fator Limitante, vimos que o Modelo A é o de menor Margem. Assim, dividimos as 7.300 horas por 10 horas por unidade do Modelo A e obtemos a necessidade de redução de 730 unidades do Modelo A da produção. Com isso temos uma Margem de Contribuição Total de R$120.430.
Precisamos alocar os 100 mil de Custos Fixos ao Fator Limitante de 97.000 horas-máquina. Assim, temos 1,0309 reais por hora máquina de Custo Indireto Fixo Unitário, que somado ao Custo Variável temos o Custo Total. Sabendo o preço unitário de venda, obtemos o lucro unitário de cada modelo.
Outro exemplo[1] onde esse conceito fica claro é uma empresa Y que produz modelos de carro com 4 portas e 2 portas. A Margem de Contribuição Unitária é maior para o Modelo de 4 portas, mas quanto se tem uma quantidade limitada de maçanetas, no caso, 8000, a Margem de Contribuição do Modelo de 2 portas pelo Fator Limitante - Maçanetas, é maior.
E o que acontece quanto temos mais fatores limitantes simultaneamente? Bem, nesse caso, adotam-se métodos mais sofisticados, como a Programação Matemática, que é uma área da Pesquisa Operacional. Isso é resolvido com planilhas com o solver, que abordaremos em publicações futuras, mas não é assunto dessa publicação. As fórmulas dos dois exemplos estão disponíveis na planilha através do download:
Resumindo, vimos que quando não há restrição de capacidade, o produto que tiver maior Margem de Contribuição é o produto mais rentável. Quando há restrição de capacidade, o produto mais rentável é aquele que tiver a maior relação Margem de Contribuição sobre o Fator Limitante. Os custos fixos só geram lucros unitários válidos se forem alocados na proporção em que cada produto usar do Fator Limitante de Capacidade.
Referências: [1] MARTINS, Eliseu et al. Contabilidade de custos. São Paulo: Atlas, 1980.